Así se deben
soportar costos y deducciones en el impuesto a la renta
En el impuesto a la renta,
tanto en las personas jurídicas como en las naturales, los costos y deducciones
deben estar soportados con documentos válidos y estos deben cumplir los requisitos
que exige la norma. Recordemos que el contribuyente paga impuesto sobre
la renta
líquida, y para determinar esta, de los ingresos se restan los
costos y deducciones, y de allí la importancia de que estos estén debidamente
soportados.
Factura como prueba de costos y deducciones en el impuesto a la
renta.
La factura, es por excelencia,
el documento ideal para soportar costos y deducciones en el impuesto a la
renta, y por consiguiente, por cada pago que realice el contribuyente debe
solicitarse la respectiva factura.
¿Quiénes están obligados a facturar?
El artículo 771-2 del estatuto tributario señala los requisitos que debe
tener una factura como mínimo para que sirvan como prueba de los costos y
gastos, que son:
·
Apellidos y nombre o razón y NIT del vendedor o de quien presta el
servicio, es decir, del proveedor.
·
Apellidos y nombre o razón social y NIT del adquirente de los bienes o
servicios, junto con la discriminación del IVA pagado, es decir, del
contribuyente que hace el pago.
·
La factura debe estar numerada y es número debe corresponder a un sistema
de numeración consecutiva.
·
Debe tener la fecha de expedición de la factura.
·
Tener una descripción así sea genérica del concepto por el que se hace el
pago.
·
El valor total de la operación, discriminando impuesto cuando a ello haya
lugar.
Lo anterior no coincide en la totalidad de los requisitos que debe tener la
factura respecto al que la emite, es decir, al proveedor.
Quien expide una factura debe cumplir con la totalidad de los requisitos
que contempla el artículo 617 del estatuto tributario, pero para quien recibe
la factura, esta será válida si contiene los ya señalados. Es decir que si la
factura adolece de las siguientes condiciones sigue siendo válida para soportar
costos y deducciones:
ü No estar denominada expresamente como
factura de venta.
ü No tener el nombre o razón social y el NIT
del impresor de la factura
ü No tener la resolución de facturación o
tenerla vencida.
ü No indicarse la calidad de agente
retenedor del impuesto a las ventas
Si quien expide la factura lo hace sin estos requisitos, se expone la
respectiva sanción por facturación, y el problema lo tiene quien la expide, no
el comprador.
Obsérvese que la norma no
exige que la factura esté firmada o aceptada, que sí es un requisito para
efectos comerciales.
La factura
electrónica.
En un futuro cercano no serán deducibles los pagos que estén soportados
por facturas de papel o por computador, sino que se requerirá de una factura
electrónica. Hacia eso apunta el parágrafo transitorio primero del artículo 616
del estatuto tributario adicionado por la ley 1943 de 2018, limitación que
inicia en el primero de enero de 2020 con la siguiente progresividad:
|
Año
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Porcentaje máximo que podrá soportarse
sin factura electrónica
|
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2020
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30%
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2021
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20%
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2022
|
10%
|
Documentos equivalentes para
soportar costos y deducciones en el impuesto a la renta. Cuando
el proveedor está obligado a expedir factura, este es el único documento válido
para soportar costos y deducciones, pero si el proveedor no está obligado a
expedir factura, el documento ideal para soportar costos y deducciones es el documento equivalente a la factura. También lo es cuando a pesar de que
el proveedor debe expedir factura, expide un documento equivalente en los
términos que la ley se lo permite (máquinas registradoras, por ejemplo).
Sucede que un contribuyente regularmente hace
negocios con personas que no
tienen la obligación de expedir factura, y ese ese caso, procede el
documento equivalente a la factura, que igualmente debe cumplir ciertos
requisitos, y que puede provenir del mismo proveedor, o que el mismo
contribuyente puede elaborar para soportar los pagos que haya realizado. Respecto
a los requisitos que debe cumplir un documento equivalente a la factura para
soportar costos y deducciones, dice el artículo 771-2 del estatuto tributario
que se deben cumplir los siguientes requisitos:
·
Apellidos y nombre o razón y NIT del vendedor o de quien presta el
servicio, es decir, del proveedor.
·
La factura debe estar numerada y es número debe corresponder a un sistema
de numeración consecutiva.
·
Fecha de expedición de la factura.
·
Valor de la operación.
Téngase en cuenta que la ley 1943 de 2018 dispuso que los documentos
equivalentes generados por máquina POS, como las utilizadas por grandes
almacenes, no son válidos para soportar costos y deducciones, según el
parágrafo 4 del artículo 616 del estatuto tributario: «Los documentos
equivalentes generados por máquinas registradoras con sistema POS no otorgan
derecho a impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, ni a costos y
deducciones en el impuesto sobre la renta y complementarios para el
adquiriente. No obstante, los adquirientes podrán solicitar al obligado a
facturar, factura de venta, cuando en virtud de su actividad económica tengan
derecho a solicitar impuestos descontables, costos y deducciones.» Sin embargo,
hay que precisar que el parágrafo transitorio primero de dicho artículo señala:
Los requisitos, condiciones y procedimientos establecidos en el presente
artículo, serán reglamentados por el Gobierno nacional; entre tanto aplicarán
las disposiciones que regulan la materia antes de la entrada en vigencia de la
presente ley. Las facturas expedidas de conformidad con los artículos
1.6.1.4.1.1 al 1.6.1.4.1.21. del Decreto 1625 de 2016 mantienen su condición de
documentos equivalentes.» Es decir que esta limitación sólo aplicará desde el
momento en que el gobierno reglamente esta norma, no obstante, para evitar
discusiones con la Dian, en la medida de lo posible hay que solicitar al
proveedor que emite el tiquete POS, que genere una factura de venta común y
corriente, sobre todo si sin pagos importantes.
Se precisa que en el único
evento en que el contribuyente puede elaborar él mismo el documento
equivalente, es cuando el proveedor no está obligado a expedir factura, como el
caso de quienes no son responsables del IVA (antiguo régimen simplificado), en
los términos del artículo 1.6.1.4.40 del decreto 1625 de 2016.
La necesidad de tener copia del Rut
del proveedor.
El artículo 177-2 del estatuto tributario afirma que no son aceptados como
costo o gastos los pagos por concepto de operaciones gravadas con el impuesto a
las ventas si no se conserva una copia del Rut del proveedor en caso en que
esta pertenezca al régimen simplificado:
Este
requisito es exigible solo cuando se den las siguientes situaciones:
- El pago es por un concepto gravado
con IVA.
- El pago se hace a un responsable
del régimen simplificado del IVA.
De lo anterior se exceptúan los pagos que se hagan a los ganaderos y
agricultores que pertenezcan al régimen simplificado del IVA, pero en tal caso
el contribuyente (comprador) debe elaborar el respectivo documento equivalente.
Cuando el pago se hace a otros proveedores no es requisito conservar copia
del Rut. Es importante precisar que si bien la norma aún se refiere a régimen
simplificado, debe recordarse que este régimen ha cambiado de nombre para
llamarse simplemente no responsable del IVA, o responsable del Iva no obligado
a inscribirse como responsable, en los términos del parágrafo tercero del
artículo 437 del estatuto tributario, pero es lo mismo, sólo que con un nombre
diferente.
Requisitos en costos y deducciones
pagados a trabajadores independientes.
Cuando el pago se ha realizado a un trabajador independiente, aparte de lo
anterior se añade un requisito más: La prueba de que el trabajador
independiente ha realizado los aportes a seguridad social.
Así lo obliga el artículo 108 del estatuto tributario cuando afirma: «Igualmente,
para la procedencia de la deducción por pagos a trabajadores independientes, el
contratante deberá verificar la afiliación y el pago de las cotizaciones y
aportes a la protección social que le corresponden al contratista según la ley,
de acuerdo con el reglamento que se expida por el Gobierno Nacional.»
Esta obligación aplica para
pagos que tienen relación con las rentas de trabajo, esto es, servicios,
honorarios, etc. No aplica cuando se compran por ejemplo mercancías a una
persona natural comerciante, como puede ser a una ferretería.
La obligación de practicar
retención en la fuente.
En algunos casos puntuales la norma exige como requisito para que un pago
pueda ser deducido del impuesto a la renta, que se haya efectuado la retención
en la fuente correspondiente a dicho pago. Es el caso de la deducción de los
pagos por salarios y rentas de trabajo, pues es artículo 108 del estatuto
tributario señala como requisito «el cumplimiento de la obligación de retener
cuando esta proceda.», o el mismo artículo 87-1 del estatuto tributario, entre
otras normas.
Si a esos pagos no se les
aplicó la retención en la fuente existiendo la obligación de hacerlo, no se
pueden deducir del impuesto a la renta. Esto lleva a concluir que quien deba
actuar como agente de retención en la fuente, pues debe cumplir cabalmente con
su obligación para evitar que ciertos pagos le sean rechazados precisamente por
no practicar la retención.
Prueba de los costos y deducciones cuando están soportados con
documentación idónea.
Difícil situación en la que un contribuyente no tenga facturas para
soportar sus costos y deducciones, puesto que es un requisito indispensable
para deducir dichos conceptos del impuesto a la renta. La sección cuarta del
Consejo de estado en sentencia 21328 del 22 de febrero de 2018 con ponencia del
consejero Milton Chaves García dijo:
«En cuanto los costos, el
artículo 771- 2 del Estatuto Tributario condiciona su procedencia a la
presentación de la factura o documento equivalente, exigiendo específicamente que
la factura debe cumplir los requisitos señalados en los literales a), b), c),
d), e), f) y g) del artículo 617 del Estatuto Tributario .
Esta disposición debe
analizarse en concordancia con lo dispuesto en el artículo 618 del Estatuto
Tributario que establece la obligación, a cargo de los adquirentes de bienes
corporales muebles o de servicios, de exigir las facturas o documentos equivalentes
y de exhibirlas cuando el fisco las exija.» El contribuyente tiene el deber de,
primero, exigir la factura cuando hace un pago, segundo, soportar ese pago a la
Dian con una factura, de modo que si ha incumplido con esas dos obligaciones,
sencillamente ese pago no le será reconocido como costo ni como deducción.
Es decir que no hay que
incluir en la declaración de renta pagos que no estén
debidamente soportados con el documento que corresponde.
Eventualmente el costo presunto puede ser aplicado, pero este es limitado
sólo a ciertos casos y aplica únicamente para el costo de venta, más no para
costos o gastos administrativos u operativos. A decir verdad, sin una
contribuyente no tiene una factura por un pago realizado, generalmente se debe
a que ese pago no es real, al menos en los casos de pagos por montos
relevantes. Es entendible que al contribuyente se le haya olvidado pedir una
factura por algún pago menor, o que la haya perdido, pero que tenga pagos de
varios millones de pesos sin factura es incomprensible e injustificable.
En algunos casos particulares
es posible soportar un costo con un contrato, como podría ser el canon de
arrendamiento, o el pago de los honorarios de un contador, etc., pero no será
posible soportar pagos por mercancías, herramientas o materias primas sin una
factura legal.
El papel de la contabilidad para soportar costos y deducciones.
El artículo 772 del estatuto tributario señala que la contabilidad
constituye prueba a favor del contribuyente siempre que esté llevada en debida
forma. Pero la contabilidad no es una prueba que pueda suplir la factura en los
casos en que esta debe existir.
La contabilidad puede servir
como prueba respecto a pagos realizados a personas que no están obligadas a
facturar, pero nunca podrá suplir la falta de factura cuando esta debe exigirse
y debe existir. De hecho la contabilidad misma debe estar elaborada con
documentos que soporten válidamente lo que en ella se consigne, y no se pueden
ingresar en la contabilidad pagos que carezca del soporte idóneo. El
contribuyente no puede pretender que la Dian acepte costos y gastos por el
simple hecho de que figuren en la contabilidad, cuando carecen de una factura
sabiendo que la ley lo exige.
En consecuencia, el
contribuyente debe tener absolutamente claro que sin factura ni pío.
Todo pago que haga debe estar soportado por la factura o por el documento que
corresponda según el tipo de negocio, o según el tipo de proveedor que tenga.
Recuerde que donde la ley dijo factura, debe haber
factura, y donde dijo que puede haber
documento equivalente a la factura, pues vale tener un documento equivalente.
Fecha de la factura y periodo en el que se puede deducir el pago
respectivo.
Durante muchos años se presentaron discusiones en muchos casos estériles
con la Dian porque las facturas de fin de año llegaban con fecha del año
siguiente y fue una fuente de conflictos entre clientes y proveedores.
Era así porque la Dian no aceptaba como costo o deducción un pago
realizado el 31 de diciembre faltando 5 para las 12, si la factura tenía
fecha de enero primer a las 12 más 5. Era un absurdo que no se correspondía con
la realidad de los negocios, que en ciertas circunstancia el pago se hace en
una fecha y la factura se genera en otra. Esto fue resuelto por la ley 1819 de
2016 que adicionó el parágrafo segundo al artículo 771-2 del estatuto
tributario:
«Sin perjuicio de lo
establecido en este artículo, los costos y deducciones efectivamente realizados
durante el año o período gravable serán aceptados fiscalmente, así la factura
de venta o documento equivalente tenga fecha del año o período siguiente,
siempre y cuando se acredite la prestación del servicio o venta del bien en el
año o período gravable.» Aquí es donde la contabilidad cumple un papel esencial
como medio de prueba, pues esta permite demostrar que el la venta o la
prestación del servicio se hizo este año y no en el siguiente.
La norma permite una factura
con fecha del periodo siguiente pero nunca con fecha del periodo anterior,
aspecto que se debe tener en cuenta. Esto aplica no solo para el impuesto de
renta que tiene un periodo anual sino para aquellos impuestos u obligaciones
que tienen periodos distintos.
Documentos para soportar impuestos
descontables.
Cuando lo que se pretende soportar son impuestos descontables, caso del IVA,
estos son los mismos, es decir, la factura cuando es obligatorio exigirla y
exhibirla, y el documento equivalente cuando este sea procedente.
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