EMBARGO Y SECUESTRO DE BIENES POR LA DIAN
La Dian tiene la facultad de decretar el embargo y secuestro de los
bienes de un contribuyente para garantizar el pago de los impuestos, intereses
y sanciones que este adeude a esta entidad administrativa.
Tabla de contenido
Facultad de la Dian para decretar el embargo y secuestro de bienes y
derechos.
Por regla general el embargo y secuestro de bienes es decretado por un
juez civil en desarrollo de un proceso ejecutivo, pero en el caso de la Dian,
esta no requiere acudir a un juez civil para iniciar ese proceso ejecutivo en
la que deba solicitar al juez que se decreten las medidas cautelares del caso.
El estatuto tributario reviste a la Dian de la facultad para que de
forma autónoma y directa decrete el embargo de los bienes o derechos del
contribuyente a fin de garantizar el pago de los impuestos que este adeude. Esta
facultad la encontramos en el artículo 837 del estatuto tributario, entre
otros:
«Previa o simultáneamente con el mandamiento de pago, el funcionario
podrá decretar el embargo y secuestro preventivo de los bienes del deudor que
se hayan establecido como de su propiedad.»
Frente a esta facultad autónoma de la Dian precisó la sala de Casación
penal de la Corte suprema de justicia en sentencia 47446 del 14 de junio de
2017 con ponencia del magistrado Fernando Alberto Castro: «Ese mecanismo legal,
cuya finalidad se asemeja a la acción ejecutiva, es un instrumento del cual la
ley dotó a algunas entidades de la administración pública, entre ellas a la
DIAN, para ejercer directamente el cobro forzoso de las deudas fiscales que
tiene el deber de recaudar, sin necesidad de acudir a la jurisdicción
ordinaria.»
Adicional a lo anterior, el artículo 843 del estatuto tributario faculta
a la Dian para que promueva un proceso ejecutivo ante la jurisdicción civil: «La
Dirección General de Impuestos Nacionales podrá demandar el pago de las deudas
fiscales por la vía ejecutiva ante los jueces civiles del circuito. Para este
efecto, el Ministro de Hacienda y Crédito Público, o la respectiva autoridad
competente, podrán otorgar poderes a funcionarios abogados de la citada
dirección. Así mismo, el gobierno podrá contratar apoderados especiales que
sean abogados titulados.» Es decir que la Dian tiene dos alternativas como lo
recuerda la corte en la sentencia antes referida:
«Es decir, en esos casos la DIAN tiene una de dos opciones, iniciar por
su propia cuenta el recaudo forzoso de las obligaciones omitidas por los
agentes retenedores y autorretenedores o acudir ante la jurisdicción civil con
esa misma finalidad.» Por regla general la Dian ejerce su facultad directamente
conocido como procedimiento administrativo, siendo ella misma la que profiere
el mandamiento de pago y la respectiva orden de embargo y secuestro.
En el procedimiento de cobro coactivo administrativo el contribuyente
tiene más o menos las mismas garantías que en el procedo de cobro judicial, por
cuanto también puede presentar excepciones, que son las que expresamente señala
la norma.
Procedimiento que debe seguir la Dian para el secuestro y embargo de
bienes.
Para que la Dian pueda proferir una orden de embargo y secuestro, debe
existir un título ejecutivo que contenga la deuda por la que se ordena la
acción cautelar.
El artículo 828 del estatuto tributario señala que los siguientes
documentos prestan mérito ejecutivo:
1. Las liquidaciones
privadas y sus correcciones, contenidas en las declaraciones tributarias
presentadas, desde el vencimiento de la fecha para su cancelación.
2. Las liquidaciones
oficiales ejecutoriadas.
3. Los demás actos de la administración de
impuestos debidamente ejecutoriados, en los cuales se fijen sumas líquidas de
dinero a favor del fisco nacional.
4. Las garantías y cauciones prestadas a
favor de la Nación para afianzar el pago de las obligaciones tributarias, a
partir de la ejecutoria del acto de la administración que declare el
incumplimiento o exigibilidad de las obligaciones garantizadas.
5. Las sentencias y demás decisiones
jurisdiccionales ejecutoriadas, que decidan sobre las demandas presentadas en
relación con los impuestos, anticipos, retenciones, sanciones e intereses que
administra la Dirección General de Impuestos Nacionales.
Cuando un contribuyente presenta su declaración de renta y no paga el
impuesto, esa declaración se convierte en título ejecutivo que servirá a la
Dian para iniciar el proceso de cobro coactivo.
En un proceso de fiscalización, que inicia con un requerimiento especial
y culmina con una liquidación oficial de revisión, cuando esta quede
ejecutoriada se convierte en título ejecutivo, y eso sucede cuando se agota la
vía gubernativa, es decir cuando la Dian profiere la resolución que confirma la
liquidación oficial de revisión, agotándose para el contribuyente todo recurso
ante la Dian.
Una vez se tenga un título ejecutivo la Dian puede ordenar el embargo y
secuestro, lo que puede hacer antes de proferir el mandamiento de pago o junto
con él, como lo señala el artículo 837 del estatuto tributario.
Notificación del embargo y secuestro de la Dian.
El embargo y secuestro de bienes y derechos es una medida cautelar y por
lo general no existe obligación de notificar al deudor de la implementación de
esas medidas, puesto que la intención es proteger los derechos económicos del
acreedor, que se pueden afectar si se advierte al deudor de que van a ser
embargados, pues este podría insolentarse. De manera que el estatuto tributario
no contempla una obligación expresa de notificar el embargo y secuestro, aunque
la Dian suele hacerlo luego de proferir dicha orden. Téngase en cuenta que lo
que se notifica es el mandamiento de pago, y el secuestro y embargo no es más
que una medida cautelar o de protección para la Dian en procura de garantizar
el pago de los valores contenidos en el título ejecutivo y luego en el
mandamiento de pago.
Excepciones contra a orden embargo y secuestro de la Dian.
Una vez más, lo que se excepciona es el mandamiento de pago y no el
embargo y secuestro, que se repite, no es más que una medida cautelar. De
manera que, el camino para el contribuyente es atacar el mandamiento de pago,
pues si se deja sin efecto el mandamiento de pago naturalmente que se cae el
embargo. Las excepciones contra el mandamiento de pago están contenidas en el
artículo 831 de estatuto tributario, tema que se aborda en detalle en el
artículo recomendado unos párrafos atrás.
Inscripción de la orden de embargo.
Cuando el embargo recaiga sobre bienes sujetos a registro como inmuebles
o vehículos, el embargo debe ser registrado en los términos del artículo 839
del estatuto tributario en su primer inciso:
«De la resolución que decreta el embargo de bienes se enviará una copia
a la oficina de registro correspondiente. Cuando sobre dichos bienes ya
existiere otro embargo registrado, el funcionario lo inscribirá y comunicará a
la administración y al juez que ordenó el embargo anterior.» Cuando sobre los
mismos bienes ya existan otros embargos se aplica la prelación de créditos,
considerando que los créditos fiscales son de primer orden.
En tal caso se debe aplicar lo que señala el inciso segundo del artículo
839 del estatuto tributario:
«En este caso, si el crédito que originó el embargo anterior es de grado
inferior al del fisco, el funcionario de cobranzas continuará con el
procedimiento, informando de ello al juez respectivo y si este lo solicita,
pondrá a su disposición el remanente del remate. Si el crédito que originó el
embargo anterior es de grado superior al del fisco, el funcionario de cobranzas
se hará parte en el proceso ejecutivo y velará por que se garantice la deuda
con el remanente del remate del bien embargado.» En caso de que existan
embargos por créditos de grado superior al de los impuestos, como puede ser la
pensión de alimentos en favor de menores de edad, la Dian tendrá que hacerse
parte del proceso ejecutivo para intentar cobrar lo que sea posible con el remanente
que resulte de la aplicación de los créditos superiores, de manera que en tal
evento la Dian pierde la autonomía administrativa para ejecutar al
contribuyente, pues debe atenerse a lo que se resuelva en la jurisdicción civil
en desarrollo del proceso ejecutivo.
Levantamiento de la orden de embargo y secuestro.
La orden de embargo se levantará si prosperan las excepciones contra el
mandamiento de pago, o si el contribuyente paga o firma un acuerdo de pago.
También se puede levantar en los casos señalados por el parágrafo único
del artículo 837 del estatuto tributario:
«Cuando se hubieren decretado medidas cautelares y el deudor demuestre
que se ha admitido demanda contra el título ejecutivo y que esta se encuentra
pendiente de fallo ante la jurisdicción de lo contencioso-administrativo se
ordenará levantarlas.
Las medidas cautelares también podrán levantarse cuando admitida la
demanda ante la jurisdicción de lo contencioso-administrativo contra las
resoluciones que fallan las excepciones y ordenan llevar adelante la ejecución,
se presta garantía bancaria o de compañía de seguros, por el valor adeudado.» En
el primer caso, cuando se cuestiona el título ejecutivo, procede el
levantamiento de las medidas cautelares sin necesidad de constituir garantía,
siendo suficiente la admisión de la demanda de nulidad y restablecimiento del
derecho.
En los demás casos es requiere presentar garantías de pago para poder
levantar la orden de embargo y secuestro.
Límite a los embargos por la Dian.
El artículo 838 del estatuto limita el monto de los bienes y derechos
que la Dian puede embargar, puesto que no se trata de que la Dian embargue
todos los bienes del contribuyente, sino la parte que suficiente para
garantizar el pago de la deuda, y señala la norma en su primer inciso: «El
valor de los bienes embargados no podrá exceder del doble de la deuda más sus
intereses. Si efectuado el avalúo de los bienes, estos excedieren la suma
indicada, deberá reducirse el embargo si ello fuere posible, hasta dicho valor,
oficiosamente o a solicitud del interesado.» Interpretada literalmente la norma
tenemos que si la deuda es de $10.000.000 y al momento del embargo los
intereses moratorios suman $15.000.000, el valor máximo de los bienes
embargados será de $35.000.000:
·
Valor de la deuda: 10.000.000
·
Valor de los intereses: 15.000.000
·
Límite embargo: (10.000.000 x 2) + 15.000.000 = 35.000.000
Nótese que el artículo 838 del estatuto tributario habla del doble de la
deuda más intereses, que es diferente al doble de la deuda y de los intereses:
·
Doble de la deuda más intereses: (10.000.000 x 2) + 15.000.000 =
35.000.000
·
Doble de la deuda y los intereses: (10.000.000 + 15.000.000) x 2 =
50.000.000
Sin embargo, si consideramos lo que señala el al artículo 599 del código
de procedimiento civil, la segunda interpretación luce plausible, es decir, el
doble de la suma deuda con sus intereses.
¿Pero qué pasa si sólo tengo una propiedad?
Si todo el patrimonio que posee el contribuyente está representado por
un solo bien, surge la inquietud de si la Dian puede embargar ese bien, aunque
supere el límite del artículo 838 del estatuto tributario, como por ejemplo
embargar la casa del contribuyente avaluada en $500.000.000 por una deuda de
$20.000.000. Respecto a ello nada dice el estatuto tributario, de manera que
por expresa remisión del artículo 839-2 del estatuto tributario debemos
remitirnos a lo dispuesto por el inciso 3 del artículo 599 del código general
del proceso que sobre ello dice: «El juez, al decretar los embargos y
secuestros, podrá limitarlos a lo necesario; el valor de los bienes no podrá
exceder del doble del crédito cobrado, sus intereses y las costas
prudencialmente calculadas, salvo que se trate de un solo bien o de bienes
afectados por hipoteca o prenda que garanticen aquel crédito, o cuando la
división disminuya su valor o su venalidad.»
Es apenas lógico que la Dian no puede ordenar el embargo de medio
apartamento, ni de medio vehículo, de suerte que, en caso de existir un único
bien en el patrimonio del contribuyente, se embarga en su totalidad. Es de
anotar que el artículo 838 del estatuto tributario fija el procedimiento para
determinar el valor de los bienes embargado, otro aspecto importante a tener en
cuenta. Respecto al avalúo de los bienes embargados, que sirven de base para
determinar el monto del embargo, se debe hacer conforme a las reglas del
artículo 838 del estatuto tributario que son:
1. Tratándose de bienes
inmuebles, el valor será el contenido en la declaración del impuesto predial
del último año gravable, incrementado en un cincuenta por ciento (50%).
2. Tratándose de
vehículos automotores, el valor será el fijado oficialmente para calcular el
impuesto de rodamiento del último año gravable.
3. Para los demás
bienes, diferentes a los previstos en los anteriores literales, el avalúo se
podrá hacer a través de consultas en páginas especializadas, que se adjuntarán
al expediente en copia informal.
Si no se puede determinar el valor o avalúo según las anteriores reglas,
se recurrirá a un perito.
El contribuyente debe ser notificado del avalúo dado a sus bienes
embargados, como lo señala el mismo artículo 838 del estatuto tributario: «De
los avalúos, determinados de conformidad con las anteriores reglas, se correrá
traslado por diez (10) días a los interesados mediante auto, con el fin de que
presenten sus objeciones. Si no estuvieren de acuerdo, podrán allegar un avalúo
diferente, caso en el cual la administración tributaria resolverá la situación
dentro de los tres (3) días siguientes. Contra esta decisión no procede recurso
alguno.»
Esta es un acto administrativo que no está sujeto a control
jurisdiccional, debiendo el contribuyente atenerse a lo resuelto por la Dian.
Embargo de cuentas bancaria por la Dian.
La Dian tiene la facultad para embargar las cuentas bancarias del
contribuyente, bajo los lineamientos que impone el artículo 837-1 del estatuto
tributario:
«Para efecto de los embargos a cuentas de ahorro, librados por la
Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales dentro de los procesos
administrativos de cobro que esta adelante contra personas naturales, el límite
de inembargabilidad es de veinticinco (25) salarios mínimos legales mensuales
vigentes (510 UVT), depositados en la cuenta de ahorros más antigua de la cual
sea titular el contribuyente.
En el caso de procesos que se adelanten contra personas jurídicas no
existe límite de inembargabilidad.» El límite inembargable de las cuentas
bancaria en personas naturales, que por lo general no respetan los jueces
civiles, lo deber respetar la Dian por cuanto hay una norma que de forma
expresa lo contempla.
Embargo del patrimonio de familia y la afectación a vivienda familiar
por parte de la Dian.
Por expresa disposición del inciso 3 del artículo 837-1 del estatuto
tributario la Dian no puede embargar inmuebles o bies sobre los que se ha
constituido patrimonio de familia o afectación a vivienda familiar: «No serán
susceptibles de medidas cautelares por parte de la DIAN y demás entidades
públicas, los bienes inmuebles afectados con patrimonio de familia inembargable
o con afectación a vivienda familiar, y las cuentas de depósito en el Banco de
la República.» Si la Dian llegara a violar esta norma, se recuerda que en los
procesos de cobro coactivo ciertos actos son objeto de control jurisdiccional
ante la jurisdicción contenciosa administrativa como son:
·
El que decide sobre las excepciones.
·
El que ordena llevar adelante la ejecución.
·
El que liquida el crédito.
Dependiendo del estado en el que se encuentre el proceso se podrá tumbar
el embargo demandado cualquiera de estos actos ante jurisdicción contenciosa,
y, en casos excepcionales, procede la acción de tutela.
Recordemos que específicamente el acto administrativo que ordena el
remate de los bienes embargados, puede ser demandado ante el tribunal
administrativo, como lo dejó claro la sección cuarta del Consejo de estado en
sentencia 18567 del 28 de agosto de 2013, con ponencia del magistrado Hugo
Fernando Bastidas Bárcenas.
En consecuencia, si la Dian decreta el embargo de un bien inembargable,
en caso de ordenar su ejecución el contribuyente puede demandarlo e impedir que
se lleve a cabo, y de paso conseguir que se levante la medida cautelar.
Esta prohibición aplica para la Dian y para cualquier otra entidad
territorial que gestione impuestos, sea el predial, de vehículos o cualquier
otro.
Remate de los bienes embargados.
El remate de los bienes es el último paso del cobro coactivo, cuando la
Dian mediante subasta vende esos bienes, y con el dinero obtenido se paga la
deuda del contribuyente.
Al respecto el inciso primero del artículo 840 del estatuto tributario
señala: «En firme el avalúo, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales,
DIAN, efectuará el remate de los bienes, directamente o a través de entidades
de derecho público o privado, y adjudicará los bienes a favor de la Nación en
caso de declararse desierto el remate después de la tercera licitación por el
porcentaje de esta última, de acuerdo con las normas del Código General del
Proceso, en la forma y términos que establezca el reglamento.»
Generalmente el valor por el que se rematan los bienes es inferior al
valor por el que fueron avaluados, lo que va en detrimento del contribuyente,
porque tendrá un menor valor para saldar su deuda, llegando incluso a faltarle.
Si el monto obtenido del remate resulta inferior al valor adeudado por el
contribuyente, naturalmente el contribuyente queda debiendo el resto, que puede
ser recuperado por la Dian embargando salarios, por ejemplo.
Diferencias entre embargo y secuestro de bienes.
La norma habla de embargar y secuestrar los bienes del contribuyente,
dos conceptos distintos, y el secuestro no siempre procede. El embargo no es
más que la actuación o declaración judicial que permite que los bienes queden
afectos para el cumplimiento de la obligación, de manera que el propietario no
puede disponer libremente de ellos, lo que limita su dominio. El secuestro, por
su parte, es la medida mediante el cual el objeto embargado es entregado en
depósito a un tercero para que lo administre, lo que implica despojar a su
propietario tanto de la administración y uso de la propiedad, como de sus
frutos. En consecuencia, si la Dian embarga un apartamento del contribuyente,
puede entregarlo a un secuestre para que lo arriende y el valor del
arrendamiento recaudado se entregará a la Dian para que se vaya abonando a la
deuda que el contribuyente tiene. El embargo es necesario, pero no el
secuestro, de modo que la Dian no siempre necesita secuestrar un bien, ya sea
por inconveniencia o por imposibilidad material, como puede suceder con una
cuenta bancaria. El artículo 839-3 del estatuto tributario prevé que el
contribuyente se pueda oponer a la orden de secuestro de sus bienes: «En la
misma diligencia que ordena el secuestro se practicarán las pruebas conducentes
y se decidirá la oposición presentada, salvo que existan pruebas que no se
puedan practicar en la misma diligencia, caso en el cual se resolverá dentro de
los cinco (5) días siguientes a la terminación de la diligencia.» Por último,
la Dian, antes de ordenar el secuestro de los bienes debe evaluar el costo
beneficio de esa decisión, para determinar la conveniencia de decretarlo.
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